Станислав Джаарбеков, управляющий партнер компании «Черник, Джаарбеков и партнеры»

Журнал “Актуальная бухгалтерия”

В рамках маркетинговой политики многие компании дарят своим клиентам сертификаты на бесплатное приобретение продукции сторонней компании. Каким образом ведется бухгалтерский учет этих операций? Какой порядок налогообложения подарочных сертификатов? Ответы на эти вопросы узнаете в статье.

Предоставление подарочных сертификатов может быть обусловлено выполнением клиентом определенных условий (объемом закупок, покупкой новых товаров и т. д.). Но бывает и так, что такие «подарки» предоставляются вне прямой связи с закупками, например к праздничным датам. Разберемся с порядком налогообложении подарочных карт, ведь здесь существует немало подводных камней.

Принцип действия подарочной карты

Подарочные сертификаты представляют собой документ, который предоставляет право его предъявителю зачесть в счет стоимости приобретаемых у продавца товаров (работ, услуг) сумму номинала, указанного в этом сертификате (см. схему ниже).

Праздничное оформление подарочных карт и сертификатов | Журнал Ярмарки Мастеров

Законодательство не регулирует специфику обращения подарочных сертификатов. В то же время, учитывая принцип свободы договора, стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (ст. 421 ГК РФ) .

Чтобы определить порядок бухгалтерского учета и налогообложения операций с подарочным сертификатом, в первую очередь нужно квалифицировать правоотношения, возникающие при обращении подарочных сертификатов.

Про сертификаты:  Печать и производство любых видов конвертов

Покупка сертификата

Анализ применяемой схемы обращения подарочных сертификатов позволяет сделать вывод, что для целей налогообложения покупку подарочных сертификатов следует рассматривать как выдачу аванса под покупку товара в будущем.

Покупатель сертификатов выдает денежные средства продавцу и в счет оплаты получает не товар, а документ, удостоверяющий право его предъявителя на зачет номинала сертификата в стоимости покупки.

Близкий подход к квалификации этой операции высказан Минфином России (письмо Минфина России от 25.04.2021 № 03-03-06/1/268) , а также встречается и в судебной практике (пост. ФАС УО от 03.03.2008 № Ф09-883/08-С1) .

Соответственно, покупка подарочного сертификата номиналом 1000 рублей отражается в учете организации как выдача аванса:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51 (50, 71)

– 1000 руб. — приобретен подарочный сертификат.

Дарение подарочного сертификата

Дарение клиенту подарочного сертификата по экономическому смыслу представляет собой передачу имущественных прав клиенту — права зачесть сумму номинала сертификата в счет стоимости покупки товаров (работ, услуг). Покупатель сертификата дарит его клиенту. В результате право зачесть номинальную стоимость сертификата в счет стоимости покупки переходит от организации к клиенту.

Можно ли рассматривать передачу подарочного сертификата как расходы, связанные с продвижением?

Налоговый кодекс предусматривает такой вид внереализационных расходов, как расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ) .

По нашему мнению, относить на расходы сумму подарочных сертификатов можно только в том случае, если они дарятся непосредственно клиентам — физическим лицам и за выполнение определенных условий договора.

Если клиентами поставщика являются организации и сертификат дарится представителям организации, то, на наш взгляд, такую операцию следует рассматривать как подарок физическому лицу и не признавать расходом по налогу на прибыль. Дело в том, что указанная выше норма Налогового кодекса регулирует ситуацию, когда поставщик стимулирует покупателя. В случае же, когда предоставляется подарочный сертификат на товары и услуги личного потребления, понятно, что он предоставлен не в интересах компании покупателя, а в интересах конкретного физического лица. По мнению автора, в этой ситуации нет основания признавать такие расходы как премии покупателям по указанной статье Налогового кодекса. Их следует рассматривать как подарки и не признавать расходом (п. 16 ст. 270 НК РФ) .

Аналогичной позиции придерживаются и финансисты (письмо Минфина России от 19.10.2021 № 03-03-06/1/653) .

С точки зрения экономической логики расходы на подарки физическим лицам — представителям клиента связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. Эти расходы направлены на то, чтобы стимулировать конкретных должностных лиц компании в дальнейших покупках. Но из-за того, что Налоговый кодекс (п. 16 ст. 270 НК РФ) прямо предписывает, что суммы подарков на расходы не относятся, то включать в расходы сумму подарочных сертификатов рискованно.

Тот факт, что подарочный сертификат представляется в интересах конкретного физического лица, приводит к тому, что это физическое лицо получает доход в натуральной форме (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ) . Соответственно, встает вопрос и о налогообложении НДФЛ суммы подарка. В то же время предусмотрена льгота для подарков в сумме до 4000 рублей (п. 28 ст. 217 НК РФ) . Так, не включаются в налоговую базу доходы, не превышающие 4000 рублей, полученные по каждому из следующих оснований за налоговый период:

– стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей;

– стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг).

Из этого следует, что если сумма даримых этому физическому лицу подарков за календарный год менее 4000 рублей, то налогооблагаемой базы по НДФЛ не возникает. К такому выводу пришло и финансовое ведомство (письмо Минфина России от 17.09.2009 № 03-04-06-01/240) .

Специалисты считают, что в этом случае организации нет необходимости представлять форму 2-НДФЛ (письма ФНС России от 08.11.2021 № ШС-37-3/14851, Минфина России от 20.07.2021 № 03-04-06/6-155).

Если все-таки сумма подарков физического лица за календарный год превышает лимит в 4000 рублей, то налоговый агент должен представить в инспекцию сведения о доходах клиента.

Судьи придерживаются мнения, что датой фактического получения дохода у физических лиц — держателей сертификатов является дата, когда держатели сертификатов предъявили их в качестве средства платежа и получили в обмен на него конкретный товар или услугу, поскольку именно в этот момент может быть достоверно подтвержден факт оплаты за физическое лицо стоимости товаров (работ, услуг) (пост. ФАС СЗО от 02.11.2021 № Ф07-6019/12). Но стоит обратить внимание, что в этой ситуации суд рассматривал дело, где организация передавала своим сотрудникам подарочные сертификаты, дающие право на получение услуг общественного питания в ресторане.

На основе изложенного можно сделать вывод, что доход физическое лицо получает не в момент получения подарочных карт, а только при зачете номинала сертификата в стоимости соответствующей покупки. В качестве аргумента можно также использовать довод, что физическое лицо может и вовсе не использовать сертификат или передать его другому лицу.

Однако, на наш взгляд, это рискованная позиция. Получив подарочный сертификат, физическое лицо получило имущественное право и доход в натуральной форме (ст. 211 НК РФ). Что касается упомянутого судебного решения, то его особенность в том, что организация общественного питания представляла организации ежемесячный отчет об оказании таких услуг. То есть, был организован сбор информации об использовании сертификатов в счет уплаты питания.

В обычном же случае такая информация магазинами не предоставляется. Поэтому применение позиции, что доход физического лица возникает только при покупке товара за сертификат, приведет к тому, что налог вообще не будет уплачен. Сомневаемся, что суды поддержат такие действия.

Стоимость подарка не облагается взносами в фонды обязательного государственного страхования, так как не относится к объекту обложения страховыми взносами (ч. 3 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ) (выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права) (письмо ПФР от 29.09.2021 № 30-21/10260).

Передача сертификата физическим лицам отражается в бухгалтерском учете проводкой:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 76

– подарочный сертификат передан клиентам.

Пример

Организация, реализующая товары, приняла решение всем клиентам, которые приобрели в текущем году товаров на сумму более 1 млн руб., подарить подарочный сертификат косметической компании «Ноктюрн» номиналом 1000 руб.

В бухгалтерском учете компании будут сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51 (50, 71)

– 1000 руб. — приобретен подарочный сертификат;

ДЕБЕТ 50 субсчет «Денежные документы» КРЕДИТ 76

– 1000 руб. — оприходован подарочный сертификат;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 50 субсчет «Денежные документы»

– 1000 руб. — подарочный сертификат передан клиенту.

Исчисление НДС

Как мы уже указали выше, оплату подарочных сертификатов следует рассматривать как выдачу аванса продавцу, а последующее дарение их клиентам — как передачу имущественных прав.

Реализация имущественных прав подлежит обложению НДС. При этом в Налоговом кодексе прямо указано, что реализацией товаров (работ, услуг) признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ и оказание услуг на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

На основании того, что в указанной норме для безвозмездной реализации не указаны имущественные права, можно было бы сделать вывод, что безвозмездная передача имущественных прав (в отличие от реализации имущественных прав) не подлежит обложению НДС.

Про сертификаты:  Подарочный сертификат на обучающий курс «мини флорариум» - 1290 RUB, доставка по городу за 3 ч Flowwow - доставка цветов в Москве

Такая точка зрения может иметь место, но велика вероятность возникновения споров с налоговой инспекцией. На наш взгляд, системное толкование норм Налогового кодекса приводит к выводу, что все-таки безвозмездная передача имущественных прав также является объектом обложения НДС.

Налоговый кодекс устанавливает правила определения налоговой базы при уступке денежного требования (ст. 155 НК РФ) . Но ситуация с уступкой аванса там не указана. Соответственно, исчислять НДС следует в общем порядке (ст. 153 НК РФ), то есть со стоимости подарочных сертификатов, без учета НДС.

Суммы НДС, уплаченные при покупке сертификатов, могут быть приняты к вычету, так как это аванс, связанный с приобретением имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (ст. 171 НК РФ) .

Но, чтобы получить право на вычет, организация должна иметь счет-фактуру от продавца. Если, к примеру, подарочные сертификаты будут приобретены в розницу, то организации будет предоставлен кассовый чек и не будет предоставлен счет-фактура. В такой ситуации НДС к вычету принять не удастся.

Пример

Организация приобрела по безналичному расчету 10 подарочных сертификатов номинальной стоимостью по 1000 руб. каждая за 10 000 руб. Подарочные сертификаты были переданы клиентам в рамках маркетинговой акции.

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

– 10 000 руб. — оплачены сертификаты;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

– 1525,42 руб. — выделен НДС в стоимости приобретения;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 76 (субсчет «НДС с авансов»)

– 1525,42 руб. — НДС принят к вычету;

ДЕБЕТ 50 субсчет «Денежные документы» КРЕДИТ 76

– 10 000 руб. — оприходованы подарочные сертификаты;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 50 субсчет «Денежные документы»

– 8474,58 руб. — переданы сертификаты клиентам;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 68

– 1525,42 руб. — начислен НДС;

ДЕБЕТ 76 (субсчет «НДС с авансов») КРЕДИТ 68

– 1525,42 руб. — восстановлен НДС с аванса;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 1525,42 руб. — НДС принят к вычету.